Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.37260 del 29/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Robert – rel. Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2486/2015 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;

– ricorrente –

contro

LODETTI ACCIAI E DERIVATI s.r.l. unipersonale in persona del suo legale rappresentante pro tempore;

– intimata –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia n. 2022/01/14 depositata il 05/06/2014 non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 29/09/2021 dal Consigliere Roberto Succio.

RILEVATO

che:

– con la sentenza di cui sopra il giudice di appello ha respinto l’appello del contribuente e quindi confermato la pronuncia della CTP che aveva sancito la illegittimità degli atti impugnati, plurimi avvisi di accertamento per IRES, IVA ed IRAP riferite al periodo d’imposta 2007;

– avverso detta sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate; la società è rimasta qui intimata.

CONSIDERATO

che:

– con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata sotto un primo profilo per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 441 del 1997, artt. 1 e 3; del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19 e 25; dell’art. 2697 c.c., in relazione tutti all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR erroneamente ritenuto l’accertamento fondato su una ricostruzione induttiva del reddito d’impresa anziché sulle presunzioni legali di cessione e di acquisto di cui al D.P.R. n. 441 del 1997, artt. 1 e 3;

– il motivo è in parte qua inammissibile in quanto privo di collegamento con la ratio decidendi;

– come si evince dalla sentenza impugnata, sia pur con fatica, risulta che l’Ufficio abbia fondato l’accertamento sia in sede di PVC che in sede di provvedimento impositivo sul rilievo di “presunte vendite in evasione” e “presunti acquisti senza fattura” (pag. 3 penultimo periodo della sentenza impugnata) e quindi il recupero per tributi sia incentrato su “presunte vendite non fatturate” e su merci “che si presumono acquistate senza fattura” (pag. 4 primo capoverso della sentenza della CTR);

– come è noto (Cass. Sez. 3, Ordinanza n. 10320 del 30/04/2018) in tema di ricorso per cassazione, il cosiddetto vizio di sussunzione, censurabile dal giudice di legittimità, può consistere o nell’assumere la fattispecie concreta giudicata sotto una norma che non le si addice, perché la fattispecie astratta da essa prevista non è idonea a regolarla, oppure nel trarre dalla norma, in relazione alla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche che contraddicano la pur corretta sua interpretazione;

– la CTR, pur non motivando con esemplare chiarezza, ha qui fatto applicazione proprio delle disposizioni di cui al D.P.R. n. 441 del 1997, come si evince dalle espressioni sopra riportate; il rimando alla determinazione induttiva che si ritrova a pag. 3 della sentenza (terzultimo periodo) è stato da essa utilizzato per giustificare quella parte di decisione con la quale si sono ritenuti deducibili i costi e detraibile l’iva connessi alle operazioni di acquisto e di cessione di merce senza transito delle stesse nella contabilità e quindi in dichiarazione;

– tanto che la pronuncia di questa Corte ivi citata (Cass. n. 5192/2011) verteva si in tema di accertamento D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, ma si soffermava sulla questione relativa alla legittimità o meno della ricostruzione reddituale operata induttivamente senza il riconoscimento di costi, come si evince dalla massima di tal sentenza: “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’Amministrazione finanziaria, in sede di accertamento induttivo, deve procedere alla ricostruzione della situazione reddituale complessiva del contribuente, tenendo conto anche delle componenti negative del reddito che siano comunque emerse dagli accertamenti compiuti, ovvero siano state indicate e dimostrate dal contribuente, dovendosi, peraltro, escludere l’automatica inclusione, fra le componenti negative, delle operazioni di prelievo effettuate dal contribuente dai conti correnti a lui riconducibili, in quanto le operazioni sui conti medesimi, sia attive che passive, vanno considerate ricavi, essendo posto a carico del contribuente l’onere di indicare e provare eventuali specifici costi deducibili”;

– la ratio decidendi della CTR si fonda quindi sulla considerazione secondo la quale anche applicandosi la ricostruzione presuntiva ex D.P.R. n. 441 del 1997, vanno comunque riconosciuti in diminuzione dei maggiori ricavi accertati (in forza sia dell’acquisto di beni senza fattura – desunto dalla presenza di merce fisicamente riscontrata ma della quale non si è trovata documentazione contabile attestante l’acquisto regolare – sia di cessione di beni – desunto dall’assenza di beni non fisicamente riscontrati e dei quali non si è trovata documentazione contabile attestante la cessione regolare) i costi (anche relativi a operazioni non transitate per le scritture contabili) comunque sostenuti dal contribuente stesso;

– deve ritenersi allora che la CTR abbia invero applicato al fatto processuale le disposizioni che effettivamente lo riguardavano; sotto questo profilo quindi il motivo, per le ragioni sopra dette, è rigettato;

– parte ricorrente espressamente censura poi ulteriormente la pronuncia impugnata in quanto deduce, ancora con il primo motivo di ricorso, che per superare la suddetta presunzione andava documentata da parte della società contribuente la regolarità degli acquisti mediante la produzione delle fatture emesse dal cedente (pag. 11 del ricorso per cassazione);

– sotto questo profilo invece il motivo è fondato;

– infatti, l’Amministrazione finanziaria deve riconoscere una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi di produzione soltanto in caso di accertamento induttivo “puro” D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 2, mentre in caso di accertamento analitico o analitico presuntivo “e’ il contribuente ad avere l’onere di provare l’esistenza di costi deducibili, afferenti ai maggiori ricavi o compensi, senza che l’Ufficio possa, o debba, procedere al loro riconoscimento forfettario” (Cass. n. 22868 del 2017; v. anche Cass. n. 9888 del 2017);

– identica considerazione va fatta quanto all’iva; è invero stabile insegnamento, che questa Corte ha maturato sul filo della più generale convinzione secondo la quale ove l’Ufficio proceda alla determinazione induttiva dei ricavi, si determina un’inversione dell’onere della prova, essendo a carico del contribuente la prova di indicare gli elementi contrari intesi a dimostrare che il reddito non è stato prodotto o è stato prodotto in misura inferiore a quella indicata dall’ufficio (Cass. n. 15027/14; Cass. n. 23115/13; Cass. n. 7871/12), che sebbene l’amministrazione finanziaria in sede di accertamento induttivo sia tenuta a procedere alla ricostruzione della situazione reddituale complessiva del contribuente, tenendo conto anche delle componenti negative del reddito, ciò nondimeno occorre che esse siano comunque “emerse dagli accertamenti compiuti, ovvero siano state indicate e dimostrate dal contribuente” (Cass. n. 25317 del 2014; Cass. n. 5192 del 2011; Cass. n. 3995 del 2009). In tal modo trovando conferma che grava sul contribuente l’onere di provare, in coerenza con il principio enunciato dall’art. 2697 c.c., i fatti modificativi della pretesa esercitata dall’ufficio mediante l’allegazione degli elementi reddituali in grado di incidere negativamente su di essa, senza che in ciò egli possa sperare di essere sostituito da un apprezzamento discrezionale operato d’ufficio dal giudice, dato che anche nel giudizio tributario il giudice è vincolato a pronunciare la propria decisione iuxta alligata et probata partium. Il pronunciamento impugnato – in parte qua – è dunque errato, avendo la CTR contravvenuto alla predetta regola probatoria ed assolto il compito decisionale assegnatole in violazione di essa, formulando il proprio giudizio in modo del tutto officioso e senza alcun ausilio deduttivo della parte che a detta regola avrebbe dovuto invece attenersi se avesse voluto contrastare in maniera fruttuosa le contestazioni dell’ufficio. Quanto appena osservato non manca di riflettersi anche nella disamina del profilo IVA della controversia;

– posto infatti che in forza del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, comma 1, “sono computati in detrazione soltanto i versamenti eventualmente eseguiti dal contribuente e le imposte detraibili ai sensi dell’art. 19, risultanti dalle liquidazioni prescritte dagli artt. 27 e 33”, l’IVA assolta sulle operazioni passive – ovvero sulle operazioni che comportando l’acquisto di un bene o la fruizione di un servizio costituiscono un costo per l’impresa – potrà essere portata in detrazione in quanto afferente a costi documentati. Ciò sottolinea e rafforza ulteriormente l’asserto secondo il quale l’IVA potrà essere portata in detrazione se ed in quanto il contribuente nei confronti del quale si procede con accertamento induttivo ne dia prova. Di qui l’errore in cui è caduta la CTR nell’operare l’abbattimento forfettario dei costi e nel ritenerne per di più la rilevanza ai fini IVA in manifesta violazione del precetto enunciato dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, comma 1, (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 24778 del 04/12/2015);

– il secondo motivo di ricorso si incentra sulla violazione e falsa applicazione degli artt. 112,115 e 116 c.p.c., nonché dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la CTR (come prima di essa la CTP) del tutto omesso di esaminare i motivi di appello dell’Ufficio, con i quali si contestava che le due presunzioni di vendita e acquisto oggetto dei rilievi si riferissero ai medesimi beni;

– anche questo motivo è fondato;

– effettivamente, a fronte di un motivo di appello (il cui contenuto è debitamente trascritto in ricorso per cassazione ai fini del rispetto del canone della c.d. “autosufficienza” a pag. 12 dell’atto) diretto a censurare puntualmente l’errore di fatto sopra descritto in cui sarebbe incorsa la CTP, il giudice dell’appello non si è minimamente espresso, neppure implicitamente, sulla questione; essa risulta quindi ingiustamente pretermessa;

– conclusivamente, il ricorso è accolto nei termini di cui in motivazione;

– la sentenza è quindi integralmente cassata con rinvio al giudice dell’appello per nuovo esame nel rispetto dei principi sopra enunciati.

P.Q.M.

accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Sicilia in diversa composizione che statuirà anche quanto alle spese del presente giudizio di Legittimità.

Così deciso in Roma, il 29 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 29 novembre 2021