Corte di Cassazione, sez. V Civile, Sentenza n.37950 del 02/12/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DI IASI Camilla – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 26823/2017 proposto da:

Banca Nazionale Del Lavoro Spa, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in Roma Viale G. Mazzini 11 presso lo studio dell’avvocato Escalar Gabriele che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, con domicilio eletto in Roma Via dei Portoghesi 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato che lo rappresenta e difende;

– resistente –

avverso il provvedimento n. 1893/2017 della COMM. TRIB. REG., LAZIO, depositata il 05/04/2017;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 19/10/2021 dal Consigliere Dott. FASANO ANNA MARIA;

lette le conclusioni scritte del P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Stefano Visonà che ha chiesto l’accoglimento del ricorso per quanto di ragione.

FATTI DI CAUSA

Banca Nazionale del Lavoro S.p.A. impugnava l’avviso di liquidazione n. *****, con cui l’Agenzia delle entrate comunicava di aver provveduto alla registrazione del decreto ingiuntivo del 21.01.13 emesso dal Tribunale di Civitavecchia, intimando il pagamento di Euro 1.144,00 a titolo di imposta di registro.

La Commissione Tributaria Provinciale di Roma, con sentenza n. 6030/19/16, dichiarava la cessazione della materia del contendere con compensazione delle spese di lite, accertando che B.N.L. aveva provveduto a pagare la somma richiesta e che il pagamento risultava effettuato in data anteriore alla proposizione del ricorso, senza che nel ricorso stesso fosse stata formulata alcuna richiesta di ripetizione.

B.N. L. proponeva appello alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, domandando la riforma della sentenza per una pluralità di ragioni. In particolare, precisava che il pagamento dell’avviso di liquidazione non poteva essere interpretato come acquiescienza alla pretesa dell’Ufficio, in quanto effettuato esclusivamente per non incorrere nelle conseguenze pregiudizievoli derivanti dal mancato adempimento di un atto impositivo. Si denunciava, inoltre, omessa pronuncia dei giudici di prime cure sugli altri motivi formulati con il ricorso introduttivo. Con sentenza n. 1893/8/17, la Commissione Tributaria Regionale, dopo aver riconosciuto la fondatezza delle doglianze in ordine alla erronea pronuncia di cessata materia del contendere, respingeva gli ulteriori motivi di appello formulati da B.N. L..

Banca Nazionale del Lavoro S.p.A. ricorre per la cassazione della sentenza svolgendo otto motivi. L’Agenzia delle entrate si è costituita al solo fine di partecipare all’udienza di discussione della causa. La Procura Generale della Corte Suprema di Cassazione, con memorie depositate in data 28.9.2021, ha concluso per l’accoglimento del ricorso per quanto di ragione.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, della L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 54 e dell’art. 24 Cost. in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3 e al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, comma 1, in quanto la Commissione Tributaria Regionale avrebbe erroneamente ritenuto sufficientemente motivato, quanto ai presupposti di fatto e di diritto della pretesa impositiva avanzata, un avviso di liquidazione per imposta principale di registro con cui venivano esclusivamente indicati gli estremi del decreto ingiuntivo oggetto di registrazione e l’ammontare complessivo dell’imposta dovuta.

2. Con il secondo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7 della L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 54 e dell’art. 24 Cost. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, perché la Commissione Tributaria Regionale del Lazio avrebbe erroneamente ritenuto sufficientemente motivato l’avviso di liquidazione per imposta principale di registro non corredato della allegazione del testo del decreto ingiuntivo oggetto di registrazione ed ivi richiamato.

3. Con il terzo motivo si denuncia nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, in quanto i giudici di appello, pronunciandosi su una domanda diversa rispetto a quella proposta in giudizio da B.N. L., avrebbero del tutto omesso di pronunciarsi sulla domanda da essa effettivamente presentata. La ricorrente lamenta che che la Commissione Tributaria Regionale avrebbe dichiarato erroneamente infondato il terzo motivo di appello, secondo cui “la natura accessoria del contratto di fideiussione in ambito civilistico…non può essere riportata nell’ambito tributario, e segnatamente in quello dell’imposta di registrò per cui “la relativa tassazione non resta, quindi, attratta nella disciplina tributaria dell’IVA per il solo fatto che il creditore sia un soggetto IVA”, così rigettato il gravame pronunciandosi su una domanda diversa rispetto a quella proposta dalla contribuente, con violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato di cui all’art. 112 c.p.c..

4. Con il quarto motivo si denuncia in via subordinata rispetto al motivo che precede, nullità della sentenza per violazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36 e dell’art. 132 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, art. 62, in quanto, laddove si ritenesse che i giudici di appello, pur pronunciandosi su una domanda diversa da quella proposta, non abbiano violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, tale sentenza nella parte in cui ha affermato che nel caso di specie non sia applicabile l’imposta di registro in misura fissa, sarebbe affetta da nullità per essere dotata di una motivazione meramente apparente.

5. Con il quinto motivo si denuncia in via ulteriormente subordinata ai motivi che precedono, violazione e falsa applicazione del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, artt. 22, 37 e 40 e del predetto D.P.R., Parte Prima allegato, Tariffa, art. 8, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, in quanto, ove non si ravvisasse la violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato perpetrata dai giudici di appello e si ritenesse il rigetto del motivo formulato da B.N. L. adeguatamente motivato, la sentenza impugnata avrebbe violato il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 40, laddove stabilisce che “per gli atti relativi a cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti ad imposta sul valore aggiunto, l’imposta si applica in misura fissa”.

6. Con il sesto motivo si denuncia violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, in quanto i giudici di appello avrebbero erronamente ritenuto assoggettate ad imposta di registro proporzionale le fideiussioni enunciate nel decreto ingiuntivo assoggettato a tassazione, nonostante l’Ufficio avesse chiarito di avere sottoposto a tassazione esclusivamente la condanna ivi recata ai sensi del D.P.R. n. 131 Tariffa, Parte Prima allegata, art. 8, comma 1, lett. b).

7. Con il settimo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 c.c., nonché degli artt. 115 e 116 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, in quanto i giudici di appello avrebbero erroneamente ritenuto correttamente determinata la base imponibile sulla quale applicare l’imposta proporzionale di registro per il solo fatto che l’Ufficio lo aveva affermato nelle sue controdeduzioni, senza svolgere alcuna verifica sulla veridicità di tale affermazione.

8. Con l’ottavo motivo si denuncia, in via subordinata, violazione nullità della sentenza per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 e dell’art. 132 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e allo stesso D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62. Secondo l’Ufficio ricorrente la sentenza impugnata dovrebbe essere annullata nella parte in cui i giudici di appello hanno ritenuto assoggettabili ad imposta di registro con aliquota proporzionale le fideiussioni enunciate nel decreto ingiuntivo registrato per essere corredata da una motivazione meramente apparente.

9. Il primo ed il secondo motivo di ricorso vanno trattati congiuntamente, in quanto inerenti alla medesima questione.

La contribuente lamenta il difetto di motivazione della sentenza impugnata atteso che i giudici di appello avrebbero ritenuto correttamente motivato, quanto ai presupposti di fatto e di diritto della pretesa impositiva, un avviso di liquidazione per imposta principale di registro con cui vengono indicati solo gli estremi del decreto oggetto di registrazione e l’ammontare complessivo dell’imposta dovuta, senza specificazione delle modalità attraverso le quali si è giunti alla determinazione della base imponibile e senza indicazione delle aliquote previste dal D.P.R. n. 131, Tariffa allegata, art. 8, applicate.

Le critiche sono fondate.

Questa Corte in più occasioni ha affermato che: “In tema di imposta di registro, l’avviso di liquidazione emesso ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 54, comma 5, in relazione ad un atto giudiziario deve contenere l’indicazione dell’imponibile, l’aliquota applicata, ma non deve necessariamente recare, in allegato, la sentenza o il suo contenuto essenziale rispondendo l’obbligo di motivazione di cui all’art. 7 st. contr. all’esigenza di garantire il pieno e immediato esercizio delle facoltà difensive del contribuente senza costringerlo ad una attività di ricerca, e non riguardando perciò atti o documenti da lui conosciuti o conoscibili, sempre che il contenuto delle informazioni fornite garantisca la conoscenza dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa fiscale e si tratti di informazioni facilmente intellegibili (Cass. n. 239 del 2021).

E’ vero che la contribuente, essendo stata parte nel giudizio da cui è scaturito il provvedimento sottoposto a registrazione, non è stata neppure costretta ad una attività di ricerca, essendo pienamente a conoscenza delle ragioni processuali che hanno determinato la pretesa fiscale, sicché l’allegazione di atti conosciuti o conoscibili dalla stesso, sarebbero risultati superflui ed ultronei ed avrebbero rappresentato un inutile e non richiesto aggravio per l’Ufficio.

E’ stato, infatti, chiarito che: “In tema di imposta di registro relativa a sentenza civile, l’Amministrazione finanziaria è esonerata dall’obbligo di allegare all’avviso di liquidazione la sentenza su cui esso si fonda, in quanto trattasi di atto di cui il contribuente, parte del giudizio, è a conoscenza; diversamente tale incombente si risolverebbe in un adempimento superfluo ed ultroneo che, da un lato, determinerebbe un eccessivo aggravamento degli oneri connessi all’esercizio della potestà impositiva e, dall’altro, non varrebbe a lò mire elementi utili e significativi per la tutela del diritto di difesa nei confronti della pretesa tributaria, ponendosi così una contrasto con i canoni generali della collaborazione della buona fede” (Cass. n. 21713 del 2020).

Tuttavia, sebbene non sussista un obbligo di allegazione della sentenza, o del decreto ingiuntivo sottoposto a registrazione, l’obbligo di motivazione impone che sia individuata la base imponibile e l’aliquota tariffaria applicata dall’Ufficio, nella specie non sussistenti.

B.N. L. ha riportato in ricorso, in ossequio al principio di autosufficienza, il contenuto dell’avviso di liquidazione impugnato che riporta esclusivamente l’imposta dovuta e il riferimento al numero della sentenza oggetto di registrazione, con determinazione degli interessi e delle sanzioni.

La contribuente, fin da primo grado di giudizio, ha lamentato che l’atto impositivo indica esclusivamente gli estremi dell’atto tassato, nonché un importo finale alla voce imposta di registro.

Emerge all’evidenza, in effetti, che l’avviso è assolutamente carente della individuazione dei parametri adottati per la liquidazione dell’imposta e precisamente: le voci di tariffa applicate e la base imponibile su cui è stata applicata l’imposta.

Questa Corte, in più occasioni, ha precisato che ciò che rileva, ai fini dell’adempimento dell’obbligo motivazionale dell’atto impositivo, è che sia rispettato il criterio di “autosufficienza” della motivazione, ossia che il contribuente sia posto in grado di conoscere il contenuto della pretesa fiscale e di articolare adeguatamente in un eventuale contenzioso le proprie difese, mediante la indicazione della base imponibile e dei criteri utilizzati per la liquidazione dell’imposta.

E’ stato, infatti, recentemente chiarito in fattispecie assimilabile a quella in esame che: “In tema di imposta di registro su atti giudiziari definitori di procedimenti nei quali il contribuente sia stato parte, l’avviso di liquidazione è adeguatamente motivato anche quando, pur non allegando l’atto, riporti gli estremi identificativi essenziali del medesimo (natura del provvedimento, ufficio emanante, estremi di ruolo e pubblicazione) sia i criteri normativi e matematici di determinazione del dovuto (base imponibile, aliquota tariffaria applicata ed imposta). Tuttavia, nel caso in cui il contribuente contesti in maniera specifica e circostanziata la sufficienza motivazionale dell’avviso e la comprensibilità della pretesa impositiva, il giudice di merito deve procedere al vaglio complessivo del livello motivazionale dell’avviso stesso, indipendentemente dalla allegazione o non allegazione ad esso dell’atto giudiziario tassato, anche in relazione agli eventuali elementi di complessità ed equivocità che possano in concreto emergere da quest’ultimo (in applicazione del principio la S.C. ha cassato la sentenza impugnata in quanto l’avviso di liquidazione, pur facendo riferimento alle norme applicate ed al numero della sentenza tassata, oltre a non indicare il tribunale che l’aveva emessa, non specificava il criterio di determinazione dell’imposta dovuta con riguardo alla base imponibile ed all’aliquota applicata” (Cass. n. 26340 del 2021).

In difetto di indicazione del criterio di determinazione della base imponibile e dell’aliquota applicata, l’atto impositivo non riflette il criterio di “autosufficienza” indispensabile perché il contribuente possa effettuare un controllo sulla legittimità dell’operato dell’Amministrazione finanziaria e, quindi, articolare adeguatamente le proprie difese in un eventuale contenzioso.

I giudici del merito non hanno fatto buon governo dei principi espressi, tenuto conto che, a fronte delle specifiche contestazioni della contribuente, hanno ritenuto infondato il motivo di appello inerente il difetto di motivazione dell’avviso di liquidazione.

10. Dall’accoglimento del primo e secondo motivo di ricorso, consegue l’assorbimento delle restanti censure. La sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, ricorrendone le condizioni, va accolto il ricorso introduttivo proposto dalla contribuente. Le spese di lite dei gradi di merito vanno interamente compensate tra le parti in ragione del recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulle questioni trattate rispetto all’epoca della introduzione della lite, mentre le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vanno liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso e dichiara assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo proposto dalla contribuente. Compensa le spese di lite dei gradi di merito e condanna la parte soccombente al rimborso delle spese del giudizio di legittimità che liquida in complessivi Euro 750,00, oltre esborsi nella misura di Euro 200,00, spese forfettarie nella misura del 15% ed accessori di legge.

Così deciso in Roma, il 19 ottobre 2021.

Depositato in Cancelleria il 2 dicembre 2021