Corte di Cassazione, sez. V Civile, Sentenza n.39788 del 14/12/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 11197/2014 proposto da:

Società B.A. sas, in persona del L.R., e B.A. in proprio quale socio dell’ente rappresentati e difesi dall’avv. David Milan elettivamente dom.ti in Roma via F. De Sanctis 15 presso lo studio dell’avv. Paola Bologna;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate in persona del direttore pro tempore, elettivamente dom.ta in Roma alla via dei portoghesi 12, presso l’avvocatura generale che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 25/2013 della COMM.TRIB.REG., VENETO, depositata il 11/03/2013;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 09/09/2021 dal Consigliere Dott. BALSAMO MILENA;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. De Matteis Stanislao, che ha chiesto il rigetto del ricorso –

conseguenze di legge;

udito per il ricorrente l’Avvocato Milan Davide che si riporta agli scritti; udito per il controricorrente l’Avvocato Rocchitta Giammario che si riporta agli scritti.

ESPOSIZIONE DEL FATTO 1. La società B.A. s.a.s. e B.A., personalmente in qualità di socio, dopo aver verificato l’assenza di inquinamento del lotto *****, ubicato in via *****, sito in zona ***** soggetta a piano particolareggiato ricadente nel Macrolotto n. *****, acquistava in data 27 giugno 2002 l’area in questione, chiedendo l’applicazione dell’agevolazione prevista dalla L. n. 388 del 200, art. 33 in presenza dei requisiti di legge. Nel certificato di destinazione risultava la presenza di siti confinanti inquinanti e l’assenza di un piano di lottizzazione (da adottarsi previo accordo con i proprietari limitrofi).

Successivamente, in data 19 gennaio 2005, il Consiglio comunale deliberava di approvare il Piano di caratterizzazione che identificava il perimetro di estensione ed il confine delle aree inquinate (limitrofe alla ex Montedison), stabilendo l’obbligo per i proprietari delle aree limitrofe non inquinate (aree di attenzione zona ex *****) comprendendovi anche il lotto ***** di proprietà ricorrente – di presentare una relazione sulla presenza di metalli pesanti per valori superiori alla tabella di cui al D.M. n. 471 del 1999 e imponendo ai proprietari dei siti inquinati di procedere alla bonifica.

I ricorrenti, a questo punto, si limitavano a chiedere la concessione per una struttura antigrandine di copertura degli autoveicoli, che veniva rilasciata dall’ente comunale il 10.03.2006.

In data 30 luglio 2008, l’Agenzia delle entrate notificava l’invito a comparire per fornire informazioni relative all’atto di compravendita e successivamente, in data 22 settembre 2009, gli avvisi di liquidazione concernenti l’imposta di registro, ipotecaria e catastale e relative sanzioni in relazione all’atto notarile di trasferimento immobiliare del 27 giugno 2002, i quali venivano opposti dai contribuenti, eccependo la carenza motivazionale dell’invito a comparire, la sussistenza di una causa di forza maggiore che aveva impedito l’utilizzazione edificatoria dell’area nonché la decorrenza del termine di decadenza previsto dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76 essendo decorso il termine triennale dal verificarsi del fatto individuato nella adozione della Delib. consiliare del gennaio 2005.

La C.T.P. di Padova respingeva il ricorso, sul rilievo della prevedibilità dell’impossibilità edificatoria dell’area e l’insussistenza della causa di forza maggiore.

Proposto appello dalla società contribuente e dal socio, la CTR del Veneto respingeva il gravame, rilevando l’insussistenza di una causa di forza maggiore nei termini già indicati dai giudici di prime cure, tenuto conto della consapevolezza delle serie difficoltà che la ricorrente avrebbe incontrato per ottenere il rilascio della concessione ad aedificandum, condizione per beneficiare delle agevolazioni di cui all’art. 33 cit..

In particolare, aderiva all’orientamento giurisprudenziale di legittimità che negava la rilevanza della causa di forza maggiore in quanto non prevista dalla normativa di settore, escludendo di poi la rilevanza in concreto, ai fini della conservazione dell’agevolazione, della costruzione della struttura antigrandine di copertura.

Sotto altro profilo, affermava la non pertinenza e l’infondatezza dell’eccezione di decadenza dell’Agenzia, avendo l’impugnante riformulato la medesima eccezione già sottoposta al primo giudice, il quale aveva adeguatamente motivato al riguardo.

La società B.A. sas propone ricorso per cassazione avverso la sentenza indicata in epigrafe emessa dalla CTR della Campania, sorretto da dieci motivi, sinteticamente illustrati nelle successive memorie.

L’amministrazione finanziaria resiste con controricorso. Il P.G. ha concluso perii rigetto del ricorso.

ESPOSIZIONE DELLE RAGIONI DI DIRITTO 2. Con le prime due censure, si lamenta la nullità della sentenza per motivazione apparente ovvero contraddittorietà e illogicità della stessa con riferimento all’affermata assoluta irrilevanza della causa di forza maggiore prevista dalla legge, per non avere i giudici regionali esplicato i presupposti sui cui tale convincimento si è formato, non avendo esposto i motivi di diritto enunciati dalla giurisprudenza citata dall’Agenzia delle entrate e richiamata dalla CTR, la quale si sarebbe limitata a citare una giurisprudenza difforme formatasi in materia di rilevanza della causa della forza di maggiore in tema di agevolazione dell’acquisto prima casa.

In particolare, si deduce che la sentenza di secondo grado si richiama a quella della CTP di Padova, valorizzando la consapevolezza della situazione dell’area acquistata fin da epoca antecedente al rogito, in quanto le cause di inedificabilità potevano essere ragionevolmente previste, prima dell’acquisto, dalla presenza della clausola di salvaguardia concernente la verifica del grado di inquinamento dell’area quale conseguenza del precedente insediamento produttivo.

E a tal proposito, lamenta l’incongruenza tra quanto trascritto nella sentenza impugnata e quella appellata.

3. Il terzo motivo addebita alla sentenza impugnata l’omesso esame di un fatto storico decisivo per il giudizio ex art. 360 c.p.c., n. 5), individuato nella sussistenza di una causa di forza maggiore, quale doveva essere considerata la Delib. comunale 19 gennaio 2005, con la quale era stato ampliato il perimetro delle aree inquinate o adiacenti, ricomprendendo il lotto ***** acquistato dalla società ricorrente, e con la quale si imponeva l’obbligo ai proprietari di bonificare le aree per ottenere le necessarie autorizzazioni ad edificare, evidenziando come il fatto storico fosse stato documento ed avesse costituito oggetto di discussione tra le parti.

Se ne rilevava altresì la decisività, in quanto se il giudicante avesse preso in esame la Delib. quale fatto successivo al rogito, ne avrebbe valutato l’imprevedibilità e riconosciuto così la sussistenza della forza maggiore quale causa di esclusione dalla decadenza delle agevolazioni.

4. La quarta critica, formulata ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 4), torna a denunciare la nullità della sentenza, questa volta con riferimento alla dedotta eccezione della decadenza triennale di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76 e rileva che la sentenza motiva per relationem con riferimento alla prima decisione, la quale, tuttavia, sul punto, si era limitata ad affermare la correttezza della ricostruzione come segnalata dall’ufficio, in quanto conforme al disposto dell’art. 76 cit..

5. Con il sesto motivo, connesso a quello precedente, la ricorrente si duole della contraddittorietà della decisione nella parte in cui da una parte si nega la sussistenza della causa di forza maggiore per la consapevolezza, già all’epoca del rogito, delle serie difficoltà che i ricorrenti avrebbero incontrato nell’edificare l’area e, ciò nonostante, dall’altra si afferma l’esclusione della decadenza dal potere di verifica dell’amministrazione.

6. Con la quinta censura la società denuncia la violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, ex art. 360 c.p.c., n. 3), per avere i giudici regionali ritenuto che la contribuente fosse a conoscenza dell’impossibilità di edificare già al momento della stipula dell’atto di trasferimento del fondo, ma nonostante ciò non ne aveva inferito che anche il termine triennale dell’Agenzia per l’accertamento decorreva da detta data, vale a dire dal momento in cui era la conoscenza della situazione dell’area acquistata; con la conseguenza che, poiché, l’atto notarile era stato stipulato il 26 giugno 2002, la notifica degli avvisi in data 22 settembre 2008 doveva ritenersi tardiva. In altri termini, la Commissione Tributaria Regionale non aveva rilevato l’intervenuta decadenza dall’azione accertativa dell’amministrazione finanziaria (superamento dei tre anni dalla registrazione dell’atto) la quale era in grado di rilevare la mancanza del presupposto della agevolazione invocata (inedificabilità dei terreni) già dalla registrazione dell’atto di compravendita.

Richiama in tema la decisione delle S.U. n. 1196/2000 con la quale si è statuito che il triennio di decadenza decorre dal momento in cui l’ufficio ha la possibilità di contestare al contribuente la perdita del trattamento agevolativo in dipendenza del mendacio, e conseguentemente, nella specie, il dies a quo andava individuato, seguendo il ragionamento della CTR, nella data di registrazione del rogito, ovvero, secondo l’impostazione della contribuente, entro tre anni dal verificarsi dell’evento che aveva impedito l’utilizzazione edificatoria.

7.Con il settimo ed ottavo motivo, si deduce l’omessa motivazione ex art. 360 c.p.c., n. 4) in ordine alla eccezione relativa alla illegittimità delle sanzioni applicate nonché – nella motivazione per relationem l’illegittimità dell’applicazione delle sanzioni per violazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, della L. n. 388 del 2000, art. 3, comma 2, e del D.P.R. n. 131 del 1986, in quanto alcuna di queste disposizioni prevede l’applicazione delle sanzioni per la mancata utilizzazione edificatoria dell’area acquistata usufruendo delle agevolazioni fiscali di cui al citato art. 33.

8. In subordine (motivo IX), si lamenta la violazione delle disposizioni citate nella rubrica dell’ottavo motivo, in quanto la CTP di Padova ne confermava la legittimità in relazione all’art. 1, comma 4, del Testo unico sull’imposta di registro, trascurando che né detta ultima norma né l’art. 33 cit. prevedono sanzioni per il caso di specie.

9. Infine, i contribuenti lamentano la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa corrispondenza tra chiesto e pronunciato, non avendo il decidente pronunciato sulla dedotta illegittimità delle sanzioni sebbene la censura fosse stata riproposta in sede di gravame.

10.Le prime due censure sono prive di pregio.

La giurisprudenza di questo giudice di legittimità ha affermato che si ha motivazione omessa o apparente quando il giudice di merito trascura di indicare, nel contenuto della sentenza, gli elementi da cui ha desunto il proprio convincimento ovvero, pur individuando questi elementi, non procede ad una loro disamina logico-giuridica, tale da lasciar trasparire il percorso argomentativo seguito (v. Cass. n. 16736/2007; n. 9105/2017; n. 16057/2018).

La motivazione impugnata va esente da censura sotto questo profilo, avendo il giudice di merito indicato gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento, rendendo, in tal modo, possibile il controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento.

Invero, la CTR ha dichiarato non accoglibile l’appello per due ordini di motivi: – per la prevedibilità da parte dell’acquirente della sussistenza di cause ostative all’edificazione ovvero per la conoscenza della possibilità di incorrere in serie difficolta nella realizzazione delle opere edili, sul punto citando per relationem la motivazione di primo grado; – per l’irrilevanza – per giurisprudenza costante – della causa di forza maggiore.

Sotto il primo profilo la CTP aveva statuito che la stessa ricorrente aveva evidenziato come l’insediamento edificatorio fosse subordinato al suo inserimento nel Macrolotto n. ***** del P.R.G. di Este, di cui mancava il piano di lottizzazione, e fosse correlato ad una clausola di salvaguardia concernente la verifica del grado di inquinamento dell’area, quale conseguenza del precedente insediamento produttivo. Inferendo da dette circostanze la prevedibilità di cause ostative all’edificazione già all’epoca della stipula del rogito notarile.

Sotto il secondo profilo, i ricorrenti si dolgono dell’erronea citazione delle sentenze che hanno escluso la rilevanza della causa di forza maggiore nelle ipotesi di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 33.

Sennonché, la decisione di appello avrebbe dovuto essere censurata sotto il profilo di cui all’art. 360 c.p.c., n. 3), e non sotto il profilo della motivazione apparente.

Al riguardo è noto che il contrasto giurisprudenziale sull’applicabilità della causa di forza maggiore anche alle ipotesi di decadenza dalle agevolazioni di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 33 è stato risolto dalla S.U. con l’arresto n. 8094/2020, nella quale si afferma il seguente principio: in tema di agevolazioni tributarie, il beneficio di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3, nella formulazione vigente “ratione temporis”, si applica anche qualora l’edificazione non sia realizzata nel termine di legge, purché tale esito derivi non da un comportamento direttamente o indirettamente ascrivibile all’acquirente, tempestivamente attivatosi, ma da una causa esterna, sopravvenuta, imprevedibile ed inevitabile, tale da configurare la forza maggiore ovvero il “factum principis”, ciò rendendo inesigibile, secondo una regola generale immanente nell’ordinamento, il comportamento richiesto dalla norma nel termine da essa previsto.

In precedenza, la suprema Corte (con sentenza n. 3198/2018, n. 18040/2016) aveva, al contrario disposto che la revoca del beneficio, accordato dalla L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3, al fine di ridurre i costi necessari per l’edificazione, non era esclusa dalla forza maggiore, poiché l’omessa destinazione edificatoria del terreno nel termine quinquennale fissato dalla legge comportava la sopravvenuta mancanza di causa dello stesso, che, integrando una deroga al regime impositivo generale, era da ritenersi di stretta interpretazione, ai sensi dell’art. 14 preleggi.

In mancanza di apposita e pertinente censura, la dedotta carenza motivazionale della pronuncia impugnata non trova riscontro nella adeguata motivazione della CTR.

Nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta “per relationem” rispetto a quella di un’altra decisione, purché riproduca i contenuti mutuati e li renda oggetto di un’autonoma valutazione critica, in modo da consentire la verifica della compatibilità logico – giuridica del rinvio (Cass. n. 5209/2018; n. 15884 del 2017; n. 107 del 2015).

Solo la sentenza della commissione tributaria regionale completamente priva dell’illustrazione delle censure mosse dall’appellante alla decisione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 36 e 61 nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., è nulla, rendendo impossibile l’individuazione del “thema decidendum” e delle ragioni poste a fondamento della decisione.

Nel caso all’esame, invece, la CTR del Veneto ha sì richiamato le ragioni esposte dai giudici di prime cure, ribadendo la consapevolezza della contribuente al momento della conclusione del rogito dei vincoli edificatori risultanti dal certificato di destinazione ed ha poi in radice escluso la rilevanza della causa di forza maggiore in quanto non espressamente prevista dalla normativa di settore come indicato dalla giurisprudenza citata dall’amministrazione finanziaria con la memoria di costituzione del 3 gennaio 2013.

Deve, pertanto, ritenersi esclusa la carenza motivazionale a seguito della riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54 conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, la quale deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione.

Nella riformulazione dell’art. 360 c.p.c., n. 5), scompare ogni riferimento letterale alla “motivazione” della sentenza impugnata e, accanto al vizio di omissione (che pur cambia in buona misura d’ambito e di spessore), non sono più menzionati i vizi di insufficienza e contraddittorietà. Il vizio si converte in violazione di legge nei soli casi di omissione di motivazione, motivazione apparente, manifesta e irriducibile contraddittorietà, motivazione perplessa o incomprensibile, sempre che il vizio sia testuale; tale “mancanza” si configura quando la motivazione “manchi del tutto – nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione ovvero… essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum” (Cass. n. 20112 del 2009).

11. La terza censura presenta profili di inammissibilità, perché in quanto ricondotta al vizio di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5), non poteva essere formulata per il divieto posto dall’art. 348 ter c.p.c., comma 5.

Va ribadito, infatti, che “nell’ipotesi di “doppia conforme”, prevista dall’art. 348-ter c.p.c., comma 5, (applicabile, ai sensi del D.L. n. 83 del 2012, art. 54, comma 2, conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012), il ricorrente in cassazione per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5), deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse” (Cass. n. 26774/2016).

Nella specie i ricorrenti non hanno indicato le ragioni di diversità fra le due pronunce ed inoltre nel raffronto tra la sentenza di primo grado allegata al ricorso – e quella di appello emerge con tutta evidenza che le decisioni si fondano sulle medesime argomentazioni, vale a dire sulla conoscibilità delle cause ostative all’edificazione già all’atto della conclusione della compravendita e sulla precarietà della struttura antigrandine ritenuta opera priva di rilevanza dal punto di vista urbanistico.

In ogni caso, non va sottaciuto che la Delib. comunale del 2005 risulta tutt’al più attuativa della clausola di salvaguardia che imponeva la previa verifica del grado di inquinamento, il che conferma l’affermazione della CTR in ordine alla prevedibilità delle cause ostative all’edificabilità.

12. Le critiche da quattro a sei possono essere vagliate congiuntamente, involgendo questioni connesse.

Sebbene i giudici regionali non abbiano ravvisato critiche fondate alla decisione impugnata sotto il profilo della violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76 nello svolgimento del processo si desumono con tutta evidenza le doglianze svolte avverso la sentenza di prime cure.

Questa corte ha affermato che, in tema di contenzioso tributario, la mancanza o l’assoluta incertezza dei motivi specifici dell’impugnazione, le quali, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, determinano l’inammissibilità dell’appello, non sono ravvisabili qualora il gravame, benché formulato in modo sintetico, contenga una motivazione interpretabile in modo inequivoco, potendo gli elementi di specificità dei motivi ricavarsi, anche per implicito, dall’intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in fatto, la parte espositiva e le conclusioni; ciò in quanto l’articolo cit. deve essere interpretato restrittivamente, in conformità all’art. 14 preleggi, trattandosi di disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi pertanto consentire, ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sul merito dell’impugnazione (Cass. n. 15519 del 21/07/2020; n. 707/2019; n. 20379/2017).

Nella fattispecie, si evince con chiarezza che la ricorrente addebitava ai primi giudici che, se la conoscibilità dell’impossibilità di edificare era ricavabile dallo stesso atto registrato, dalla stessa data doveva ritenersi decorrere il termine triennale di decadenza per l’azione accertatrice dell’Agenzia delle Entrate, con conseguente accoglimento del quarto motivo.

12.1 Tuttavia, le critiche devono essere disattese.

Va premesso che questa corte di legittimità ha più volte ribadito (tra le altre, Cass. n. 27080/16; n. 20265/18; n. 2275/17) il principio già espresso dalle SSUU con la sentenza n. 1196/00, la quale – in una fattispecie di disconoscimento dell’agevolazione “prima casa” – ha avuto modo di affermare in via generale che, in assenza di una specifica disciplina (come nel caso di recupero da parte dell’ufficio dell’imposta di registro, avente natura complementare, per ragioni differenti dalla rettifica di valore del bene). Il termine di decadenza stabilito dalla legge (nella specie triennale, D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 76, comma 2) non può che farsi decorrere, stante l’operatività anche in materia delle comuni norme dell’ordinamento (artt. 2964 e segg. c.c.), a partire dal momento in cui sussista il potere di compiere o tenere l’atto od il comportamento accertativo. E’ su tale presupposto che le SSUU hanno poi preso in esame le diverse ipotesi in cui le parti attestino, in atto, l’esistenza di presupposti agevolativi in realtà inesistenti (mendacio originario), ovvero in cui la falsa dichiarazione riguardi un proposito dichiaratamente destinato ad essere solo successivamente realizzato (mendacio per evento sopravvenuto). A seconda dei casi, il termine di decadenza dell’amministrazione finanziaria deve farsi differentemente decorrere – in applicazione del suddetto principio generale – dalla registrazione dell’atto stesso, ovvero dalla rilevabilità dell’evento sopravvenuto costituito dalla mancata realizzazione del proposito preannunciato. Hanno aggiunto le SSUU che: “Il mendacio originario sul progetto abitativo è equiparabile alle altre ipotesi dinanzi considerate, implicando l’immediata insorgenza del potere dell’ufficio di disconoscere i benefici e richiedere l’ulteriore imposta dovuta (con gli accessori). Tale potere, invece, nel caso di mendacio per evento sopraggiunto, nasce e può essere esercitato solo dall’evento stesso, il cui verificarsi viene così a coincidere con il giorno iniziale della decadenza”, osservando quindi che “l’individuazione nella singola controversia di detto giorno iniziale resta disciplinata, in assenza di previsioni derogative, dalle comuni norme sull’onere di allegazione e prova (art. 2697 c.c.)”.

Orbene, è proprio in forza di questo orientamento – estendibile anche alla agevolazione L. n. 388 del 2000, ex art. 33, comma 3 appunto perché basato su un principio generale dell’ordinamento – che la critica risulta destituita di fondamento.

Dalle stesse allegazioni della ricorrente risulta che l’amministrazione finanziaria non era affatto in condizione di rilevare la mancanza dei presupposti agevolativi fin dalla registrazione dell’atto di trasferimento. E ciò perché sulla base di quanto risultante dall’atto stesso in sede di riscossione dell’imposta principale, emergeva che il trasferimento aveva ad oggetto “beni immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati, regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale”, la cui utilizzazione edificatoria avverrà entro cinque anni da oggi, ai sensi e per gli effetti della L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3 e L. n. 448 del 2001".

Dalle risultanze contrattuali, dunque, non emergeva – da quanto è possibile inferire dal ricorso e dalle sentenze prodotte in giudizio alcun mendacio originario quanto, se mai, la dichiarazione circa un proposito di sfruttamento edificatorio del suolo entro cinque anni, conformemente a quanto richiesto dalla legge agevolativa. E, non era dunque dal contratto registrato percepibile da parte dell’amministrazione finanziaria la possibilità della mancata realizzazione del proposito edificatorio, in quanto l’ente non poteva trarre dal contratto alcun elemento per l’esercizio del potere- dovere di disconoscimento dell’agevolazione dapprima accordata e recupero della maggiore imposta.

Si osserva, invece, come solo nel giudizio di primo grado sia stato allegato il certificato di destinazione urbanistica del Comune di ESTE “dal quale risulta che la destinazione urbanistica del terreno in questione e’: (…) Zona tipo “D1” – artigianali ed industriali di espansione “inserito in Macrolotto n. *****”.

Ne consegue che l’affermazione secondo la quale la contribuente era a conoscenza, al momento della stipula dell’area, della presenza di cause ostative all’edificazione della stessa in quanto dal certificato urbanistico risultava la clausola di salvaguardia, il vincolo del macrolotto e la necessità della verifica dello stato di inquinamento delle aree incluse nella zona ex ***** e nelle aree limitrofe, deve essere letta nel senso che per causa sopravvenuta di forza maggiore assumono rilevanza i soli impedimenti non imputabili alla parte obbligata, inevitabili e imprevedibili, Cass. nn. 1588 e 26328 del 2018).

E pertanto, la conoscib lità della concreta situazione della zona da parte della sola contribuente esclude la sussistenza di un impedimento oggettivo caratterizzato dalla non imputabilità (anche a titolo di colpa), inevitabilità ed imprevedibilità dell’evento” (Cass. n. 6076/2017; cfr. Cass. n. 13148/16; n. 14399/13; n. 864/16 e n. 25/16).

14. Le censure da sette a dieci sono inammissibili.

Dalla sentenza impugnata non emerge la proposizione di motivi appello relativi alle sanzioni applicate con il secondo avviso di accertamento.

L’onere della indicazione specifica dei motivi di impugnazione, imposto a pena di inammissibilità del ricorso per cassazione dall’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 4), qualunque sia il tipo di errore (“in procedendo” o “in iudicando”) per cui è proposto, non può essere assolto “per relationem” con il generico rinvio ad atti del giudizio di appello, senza la esplicazione del loro contenuto, essendovi il preciso onere di indicare, in modo puntuale, gli atti processuali ed i documenti sui quali il ricorso si fonda, nonché le circostanze di fatto che potevano condurre, se adeguatamente considerate, ad una diversa decisione e dovendo il ricorso medesimo contenere, in sé, tutti gli elementi che diano al giudice di legittimità la possibilità di provvedere al diretto controllo della decisività dei punti controversi e della correttezza e sufficienza della motivazione della decisione impugnata (Cass. 342 del 13/01/2021; n. 11984 del 2011; n. 20454 del 2005).

15. Il ricorso va, dunque, respinto con aggravio di spese.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte:

– Rigetta il ricorso;

– Condanna parte contribuente alla refusione delle spese di lite sostenute dall’amministrazione finanziaria che liquida in Euro 3.500,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione tributaria della Corte di Cassazione, il 9 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 14 dicembre 2021