Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.40011 del 14/12/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. LEUZZI Salvatore – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17338/2013 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

GS Distribuzione Srl in liquidazione, rappresentata e difesa dall’Avv. Accursio Gallo, con domicilio eletto presso l’Avv. Giuseppe Lepore in Roma Via Polibio n. 15, giusta procura speciale in calce al controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 68/01/12, depositata in data 24 maggio 2012.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 ottobre 2021 dal Consigliere Giuseppe Fuochi Tinarelli.

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle entrate, in esito a verifica operata dalla Guardia di finanza, emetteva avviso di accertamento per Irpeg, Irap e Iva per l’anno 1999, nei confronti della società GS Distribuzione Srl in quanto, riscontrata l’irregolare tenuta del libro degli inventari, indicante solo il valore complessivamente attribuito alle rimanenze finali di esercizio, e l’assenza di documentazione atta a specificare raggruppamenti in categorie omogenee delle rimanenze stesse, riteneva, ai sensi del D.P.R. n. 441 del 1997, art. 4, l’avvenuta cessione di merci per maggiori ricavi di oltre 3 miliardi di lire, accertando altresì l’indebita deduzione di costi non di competenza per oltre 367 milioni.

L’impugnazione della società era accolta dalla CTP di Palermo. La sentenza era confermata dal giudice d’appello per il quale era illegittimo il ricorso a dati ricavati da ispezione da azienda similare e insufficienti le conclusioni raggiunte dall’Ufficio, lesive del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, nonché errato il raffronto tra il valore delle rimanenze finali esposte in bilancio e quello ricavato per differenza tra fatture di vendita ed acquisti.

Escludeva, infine, l’applicabilità della presunzione D.P.R. n. 441 del 1997, ex art. 4, ad imposte diverse c:lall’Iva e l’incidenza del sistema di vendita a prezzo vantaggioso sostenuto dalla contribuente sulla percentuale di ricarico.

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con sei motivi. Resiste GS Distribuzione Srl con controricorso.

CONSIDERATO

che:

1. Vanno disattese le eccezioni di inammissibilità sollevate dalla controricorrente: da un lato, infatti, il ricorso contiene una sintetica, ma sufficiente, esposizione dei fatti del giudizio; dall’altro, non si pone una questione di autosufficienza con riferimento al pvc, atto recepito nell’avviso e contenente le contestazioni dell’Ufficio, che è stato riprodotto per la parte essenziale nel ricorso stesso, neppure essendo controversa la irregolare tenuta del libro degli inventari.

Privo di pertinenza e’, poi, il richiamo all’art. 369 c.p.c., comma 2, posto che per i ricorsi avverso le sentenze delle commissioni tributarie, la indisponibilità dei fascicoli delle parti (i quali, D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 25, comma 2, restano acquisiti al fascicolo d’ufficio e sono restituiti solo al termine del processo) comporta la conseguenza che la parte ricorrente non è onerata, a pena di improcedibilità ed ex art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, della produzione del proprio fascicolo e per esso di copia autentica degli atti e documenti ivi contenuti, poiché detto fascicolo è già acquisito a quello d’ufficio di cui abbia domandato la trasmissione alla S.C. ex art. 369 c.p.c., comma 3.

2. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39,D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, e dell’art. 2697 c.c., mentre il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, difetto di motivazione in relazione alle irregolarità contabili, per non aver la CTR, nel ritenere illegittimo l’avviso, considerato i presupposti di irregolarità contabile, né la necessità di operare un riscontro tra il valore delle rimanenze in bilancio e quello per differenza tra fatture di vendita e acquisti, omettendo di considerare i plurimi elementi presuntivi contestati e fondanti la ripresa.

2.1. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione del D.P.R. n. 441 del 1997, art. 4, comma 2, per aver la CTR disatteso la rilevanza fiscale dell’irregolarità del libro degli inventari ai fini della presunzione di cessione di beni non inventariati, incidente anche ai fini delle imposte dirette.

2.2. Il quarto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, difetto di motivazione su punto decisivo in relazione al fatto che il riscontro, ai fini della determinazione del ricarico, era stato operato a società similare sempre di proprietà della società resistente.

2.3. Il quinto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 15, comma 2, in relazione alle modalità di tenuta del registro degli inventari, per cui i beni devono essere raggruppati per categorie omogenee, trascurato dalla CTR.

2.4. Il sesto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 4, violazione dell’art. 112 c.p.c. per aver la CTR omesso di pronunciare in ordine ai costi indeducibili perché non di competenza.

3. I motivi dal primo al quinto, logicamente connessi involgendo una medesima questione sotto diverse angolature, possono essere esaminati unitariamente.

3.1. Va disattesa, preliminarmente, l’eccezione di inammissibilità con riguardo al primo motivo, avendo l’Ufficio posto in evidenza che la CTR ha completamente trascurato l’elemento effettivo e fondante l’accertamento, ossia la grave irregolarità nella tenuta del libro degli inventari.

3.2. I motivi, inoltre, sono fondati.

3.3. Occorre osservare, infatti, che l’art. 92 TUIR, comma 1, precisa che “le rimanenze finali, la cui valutazione non sia effettuata a costi specifici o a norma dell’art. 93, sono assunte per un valore non inferiore a quello che risulta raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore…” e già il D.P.R. n. 597 del 1973, art. 62, comma 1, che disciplina il contenuto sostanziale della gestione delle rimanenze, prevede che “Le rimanenze dei beni indicati nell’art. 53, comma 1, si valutano distintamente per categorie omogenee, formate da tutti i beni del medesimo tipo e della medesima qualità”.

Pari indicazione si ricava dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 15, comma 2, secondo il quale “L’inventario, oltre agli elementi prescritti dal codice civile o da leggi speciali, deve indicare la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e il valore attribuito a ciascun gruppo. Ove dall’inventario non si rilevino gli elementi che costituiscono ciascun gruppo e la loro ubicazione, devono essere tenute a disposizione dell’ufficio delle imposte le distinte che sono servite per la compilazione dell’inventario”.

In altri termini, la valutazione fiscale di tali beni, qualora non sia effettuata a costi specifici, richiede il preventivo raggruppamento degli stessi in categorie omogenee per natura e valore o contenuto economico, da cui, poi, la successiva stima in base ad un valore non inferiore a quello risultante dall’applicazione del criterio di determinazione del costo secondo il metodo della media ponderata, del Lifo o Fifo.

3.4. La mancata individuazione per categorie omogenee, peraltro, preclude la stessa possibilità di una attendibile stima del valore dei beni, quale sia il criterio che si sia inteso applicare, e, dunque, legittima l’Ufficio a ritenere inattendibile nel loro complesso le scritture stesse e a procedere ad accertamento induttivo D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d), e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54.

Tale esito determina, quindi, che incombeva sul contribuente la prova contraria in ordine all’effettiva consistenza ed entità delle cessioni.

3.5. Ne deriva che, contrariamente a quanto sostenuto dal giudice d’appello, l’accertamento era legittimo e si fondava su obbiettivi elementi presuntivi, idonei a fondare la ripresa.

3.6. Tale errata prospettazione ha poi condizionato le ulteriori valutazioni della CTR con riguardo al ricorso da parte dell’Ufficio – ai fini della determinazione dei ricavi – “ad elementi ricavati da ispezioni verso terzi soggetti ovvero dal raffronto tra il valore delle rimanenze finali e quello ricavato, per differenza, tra fatture di vendita ed acquisti.

La CTR – quanto al primo profilo – trascura l’effettivo fondamento della ripresa mentre non considera che l’azienda “terza” era in proprietà della medesima contribuente, sicché, da un lato, la valutazione era, in evidenza, solo integrativa e, dall’altro, ha completamente omesso di apprezzare se e in che misura – per l’oggetto, per l’attività svolta, per l’entità della percentuale di rincaro

– tale parametrazione era rilevante, limitandosi ad una generica e astratta affermazione ancorata al rilievo della “estrema vulnerabilità di una procedura che non prova né le analogie commerciali né la consistenza delle partite in esame, né la sufficienza delle conclusioni”.

3.7. Quanto al secondo profilo, invece, in linea con i criteri di riparto dell’onere della prova, incombeva alla contribuente – e non all’Ufficio – dimostrare che diversa era l’incidenza sul ricavato effettivo, onere che non poteva essere neppure soddisfatto con mere generiche affermazioni sul sistema di vendita.

3.8. Occorre sottolineare, infine, che la ripresa non risulta fondata sulla diretta applicazione del D.P.R. n. 441 del 1997, art. 4, comma 2, che postula un raffronto tra le risultanze delle scritture di magazzino di cui al D.P.R. n. 600 del 1973 o della documentazione obbligatoria emessa e ricevuta e le consistenze delle rimanenze finali registrate dallo stesso contribuente posto che, nella vicenda in giudizio, tale raffronto non era materialmente possibile proprio per l’irregolare tenuta dei registri.

L’Ufficio, infatti, non ha fondato la ripresa sulla ricorrenza della presunzione (relativa) di cessione prevista dalla legge – che, tra l’altro, avrebbe imposto un onere di prova contraria tipizzato – ma sull’impossibilità di verificare le effettive attività realizzate e, di conseguenza, sull’attendibilità complessiva della dichiarazione, con incidenza sia ai fini Iva che per le imposte dirette, sicché la statuizione della CTR appare, sul punito, inconferente.

4. Fondato è anche il sesto motivo avendo la CTR del tutto omesso di statuire quanto alla ripresa sui contestati costi indeducibili per difetto di competenza.

5. In accoglimento del ricorso, pertanto, la sentenza va cassata con rinvio alla CTR competente in diversa composizione.

PQM

La Corte, in accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Sicilia in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 12 ottobre 2021.

Depositato in Cancelleria il 14 dicembre 2021