Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.5595 del 02/03/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO Maria Giulia – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. DINAPOLI Marco – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19069/2014 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Iaco-Fer s.r.l. in liquidazione in persona del suo legale rappresentante pro-tempore;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 334/39/2014, depositata il 23 gennaio 2014.

RILEVATO

CHE:

Iaco – Fer s.r.l. impugnava l’avviso di accertamento nei suoi confronti emesso dall’Agenzia delle entrate ai sensi del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62 bis, con cui veniva rideterminato il reddito dichiarato per l’anno di imposta 2004 in considerazione dello scostamento rilevato rispetto al reddito desumibile dall’applicazione dello studio di settore. Chiedeva l’annullamento dell’atto impugnato eccependone la carenza di motivazione.

La Commissione Tributaria Provinciale di Frosinone accoglieva il ricorso con sentenza n. 200/02/10 depositata il 25 ottobre 2010, avverso cui l’Agenzia delle entrate proponeva appello.

La Commissione Tributaria Regionale del Lazio rigettava l’appello con la sentenza indicata in epigrafe, affermando in motivazione che la pretesa fiscale si basava “soltanto sulle risultanze dello studio di settore…senza utilizzare presunzioni gravi precise e concordanti…nè elementi di valutazione ulteriori”. Per questo motivo decideva di “discostarsi da quanto deciso dai giudici di prime cure” e, in conseguenza, di rigettare l’appello. In realtà, invece, la decisione assunta confermava quella del primo giudice.

Avverso la sentenza di appello ricorre per cassazione l’Agenzia delle entrate con due motivi, chiedendone l’annullamento. La contribuente, intimata, non partecipa al giudizio.

CONSIDERATO

CHE:

1.- Il primo motivo di ricorso lamenta il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per violazione e/o falsa applicazione del D.L. n. 331 del 1993, artt. 62 bis e 62 sexies, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, commi 1, lett. d, e 2, lett. d-bis, e art. 40, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, del D.Lgs. n. 344 del 2003, del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 1, e dell’art. 2697 c.c. La sentenza impugnata a detta della ricorrente avrebbe male applicato le norme indicate, così come interpretate dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 26635/2009.

1.1- Il secondo motivo denunzia il vizio di omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione fra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, perchè la sentenza, affermando che l’avviso di accertamento in questione si fonda solo sullo studio di settore, avrebbe omesso di valutare gli altri elementi di fatto indicati sia nell’avviso di accertamento che negli atti giudiziari, quali:- la persistenza negli anni dello scostamento con conseguente antieconomicità dell’attività di impresa; – l’incoerenza degli indici di redditività e del valore aggiunto per addetto; – l’incremento negli anni del costo per il personale e del valore dei beni strumentali nonostante l’antieconomicità dell’attività; – l’ insufficienza delle giustificazioni fornite dal contribuente in sede di contraddittorio perchè generiche (condizioni di mercato sfavorevoli, basso margine di profitto in quanto operante in subappalto).

2.- Il primo motivo di ricorso è fondato. Il D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62 sexies, comma 3, conv. in L. 29 ottobre 1993, n. 427, autorizza gli Uffici Tributari ad effettuare la rettifica dei redditi dichiarati, sulla base di elementi meramente presuntivi (ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d) quando vi siano “gravi incongruenze” fra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dall’applicazione degli studi di settore (consistenti nella individuazione di elementi statistici caratterizzanti l’attività esercitata, desunti dalla individuazione di campioni significativi di contribuenti operanti nel medesimo settore di attività).

2.1- Questa Corte a Sezioni Unite, con le sentenze nn. 26635, 26636, 26637 e 26638, tutte depositate il 18 dicembre 2009, ha motivatamente indicato i principi di diritto cui ancorarsi nell’interpretazione ed applicazione della norma.

Premesso che gli studi di settore costituiscono uno strumento raffinato (perchè elaborato in collaborazione con le categorie interessate) per individuare la redditività astratta di determinate categorie di attività raggruppate per settori omogeni, le sentenze citate hanno evidenziato tuttavia la necessità che il frutto dell’elaborazione statistica venga di volta in volta adeguato alle peculiarità del singolo contribuente destinatario dell’accertamento, consentendo così di adeguare il reddito astrattamente attribuibile a quello in concreto accertato.

Lo strumento operativo precipuo perchè l’accertamento fiscale possa tener conto delle specifiche caratteristiche dell’attività esercitata dal contribuente inciso è costituito dal contraddittorio, grazie al quale quest’ultimo, qualora dall’applicazione dello studio di settore emergano gravi incongruenze rispetto alla normale redditività delle imprese omogenee, deve essere messo in grado di giustificarne le cause con riferimento alla sua specifica realtà economica.

2.2- Le Sezioni Unite hanno quindi affermato il seguente principio di diritto:

“La procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata in relazione ai soli standard in sè considerati, ma nasce procedimentalmente in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullita dell’accertamento, con il contribuente (che può tuttavia restare inerte assumendo le conseguenze, sul piano della valutazione, di questo suo atteggiamento), esito che, essendo alla fine di un percorso di adeguamento della elaborazione statistica degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, deve far parte (e condiziona la congruità) della motivazione dell’accertamento, nella quale vanno esposte le ragioni per le quali i rilievi del destinatario dell’attività accertativa siano state disattese. Il contribuente ha, nel giudizio relativo all’impugnazione dell’atto di accertamento, la più ampia facoltà di prova, anche a mezzo di presunzioni semplici, ed il giudice può liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standard al caso concreto, che deve essere dimostrata dall’ente impositore, quanto la controprova sul punto offerta dal contribuente”.

2.3- In applicazione di tale principio di diritto, l’onere della prova risulta così suddiviso fra le parti:

“a) all’ente impositore fa carico la dimostrazione dell’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto oggetto dell’accertamento; b) al contribuente, che può utilizzare a suo vantaggio anche presunzioni semplici, fa carico la prova della sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati gli standard o della specifica realtà dell’attività economica nel periodo di tempo cui l’accertamento si riferisce”.

3.- La sentenza impugnata non è rispettosa di questo principio di diritto e della conseguente suddivisione fra le parti dell’onere della prova. Infatti, poichè nel caso in esame è pacifico che si sia svolto il contraddittorio fra le parti in sede amministrativa, il giudice di appello avrebbe dovuto valutarne la valenza unitamente ed alla luce delle circostanze di fatto evidenziate nell’avviso di accertamento impugnato. Tale approccio metodologico avrebbe consentito di accertare in che misura ciascuna delle parti avesse ottemperato all’onere probatorio su di essa gravante, come precisato sopra al punto 2.3 lettere a) e b).

3.1- La sentenza impugnata pertanto deve essere cassata, con rinvio al giudice di appello, perchè accerti in fatto in che misura le parti abbiano ottemperato, e ne tragga le relative conseguenze ai fini della decisone del merito della controversia. Allo stesso giudice si rimette anche la liquidazione delle spese processuali, ai sensi dell’art. 385 c.p.c., comma 3.

5.- Il secondo motivo di ricorso, infine, è assorbito dal contenuto della presente decisione.

PQM

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia per un nuovo giudizio alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, cui rimette anche il regolamento delle spese processuali.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 8 luglio 2020.

Depositato in Cancelleria il 2 marzo 2021